Tämä on ensimmäinen kirjoitukseni sivustolle, joten aloitan pienellä esittelyllä. Olen veroasiantuntija Miika Härkönen. Johdan omaa osakeyhtiötäni veropalveluita tarjoavien yhtiöiden kirjavassa joukossa. Olen toiminut kuluneen kymmenen vuoden aikana erilaisissa verotustehtävissä. Näkökulmani käsiteltäviin ilmiöihin rakentuu siten vahvasti vero-oikeudellisen kontekstin kautta. Kiitän Piksun toimitusta siitä, että saan olla mukana kirjoittamassa kantojani ja oppimassa uutta. Tämä blogi on julkaistu aikaisemmin sivustollani www.taxfenix.fi.

Miten törkeä huolimattomuus määrittyy veroilmoitusta annettaessa?

Veroilmoitusten jättöpäivät lähenevät taas kovalla vauhdilla. En kirjoita tänään verotuksen sisällöllisistä asioista vaan haluan lähinnä muistuttaa kaikkia aiheen parissa toimivia huolellisuuden merkityksestä. Tuoreimmasta oikeuskäytännöstä voidaan vetää johtopäätös, että linja arvioitaessa veroilmoitusten virheellisyyksiä on ankara.

Tuloverotuksen veronkorotuksesta säädetään verotusmenettelylain 32 §:ssä ja sen logiikka on pääpiirteissään seuraava: Ensimmäisen momentin mukaan määrättävä veronkorotus on 150 euroa ja se määrätään veroilmoituksessa olevan vähäisen puutteen tai myöhästymisen johdosta. Toisen momentin mukainen veronkorotus 800 euroa ja se edellyttää olennaista virhettä. Kolmannen momentin mukaan verokorotus voi olla 30 % lisätyn tulon määrästä. Kolmannen momentin mukainen veronkorotus edellyttää törkeää huolimattomuutta. Käytännössä Verohallinto soveltaa sekä henkilö-, että yritysverotuksessa euromääräisiä kaavoja, joilla ei ole mitään tekemistä huolellisuusarvioinnin kanssa.

Korkein hallinto-oikeus on vuonna 2016 asettanut rajoja huolimattomuuden ja törkeän huolimattomuuden välille:

KHO 2016:15

Ratkaisua KHO 2016:15 on käsitelty jo varsin laajasti muiden asiantuntijoiden toimesta. Tapauksessa oli kyse siitä, että yhtiö ei ollut ilmoittanut 1 000 000 euron suuruista konserniavustusta pääverolomakkeellaan, vaan ainoastaan konserniavustuksen ilmoittamiseen tarkoitetulla lomakkeella 65.

Erityisen mielenkiintoista yhtiön menettelyn huolellisuusarvioinnissa on se, ettei siinä juurikaan kiinnitetty huomiota yhtiön antamaan lomakkeen 65 oikeellisuuteen, koska juuri tämä oikein annettu 65 lomake antoi Verohallinnolle mahdollisuuden tutkia pääverolomakkeen (6B) oikeellisuutta. Eli toisin sanoen, yritys antoi verottajalle tiedon verotukseen vaikuttavasta seikasta, jonka perustella yritykselle määrättiin veronkorotus törkeän huolimattomuuden perusteella. Toki mainittu tieto olisi ollut saatavissa myös saman konsernin toisen yhtiön lomakkeelta (65). Pidän tästä huolimatta mainittua tuottamusmäärittelyä ristiriitaisena, koska kyseiset ilmoitukset lienevät jo annetun koko konsernin osalta samaan aikaan ja mahdollisesti saman henkilön toimesta.

Yksinkertaistaen ratkaisusta tulee tehdä johtopäätös, että veroilmoituksen täyttäminen edellyttää korostettua huolellisuutta. Merkitystä ei ole sillä, että verottaja on saanut verovelvolliselta verotuksen toimittamiseksi riittävät tiedot vaan verottajan tulee saada tiedot välittömästi oikein ja siinä formaatissa, mikä mahdollistaa automaattisen päätöksenteon annettujen oikeiden tietojen pohjalta. Merkitystä ei ole myöskään sillä, että verotus ei ole verovelvollisen osalta päättynyt. Käytännössä virheen euromääräinen suuruus määrittää huolimattomuuden asteen.

KHO 2016:153

Ratkaisussa KHO 2016:153 oli kyse muun muassa vuokratuloista. Henkilö A, oli selvityspyynnön saatuaan, hyvissä ajoin ennen verovuodelta 2011 toimitettavan verotuksen päättymistä toimittanut Verohallinnolle puuttuvat tiedot vuokratuloistaan. A oli esittämänsä selvityksen mukaan aiempina vuosina ilmoittanut vuokratulonsa ajallaan ja hän oli myös maksanut verovuoden 2011 vuokratuloistaan ennakkoveroja. Verohallinto tiesi, että A:lla oli ollut useita huoneistoja vuokrattuna. Asiassa ei siten ole kysymys siitä eikä asiassa ollut edes väitetty, että A olisi pyrkinyt salaamaan vuokratulojaan. Veroilmoituksen antamisen laiminlyönnissä olikin vuokratulojen osalta asiallisesti kyse siitä, että ilmoitus oli annettu noin kaksi ja puoli kuukautta myöhässä, mutta kuitenkin hyvissä ajoin ennen verotuksen päättymistä.

Hallinto-oikeus ratkaisi asian verovelvollisen kannalta lievempää veronkorotusta VML 32.2 § soveltaen. Korkein hallinto-oikeus sen sijaan, muun muassa ratkaisuunsa KHO 2016:15 viitaten, katsoi kyseessä olevan VML 32.3 §:n mukainen törkeä huolimattomuus, jonka johdosta veronkorotus noin kymmenkertaistui hallinto-oikeuden päätöksestä.

Ratkaisussa ei annettu ratkaisevaa merkitystä verovelvollisen aiemmalle ilmoitushistorialle. Huolimattomuus oli törkeä siitä huolimatta, että verovelvollinen oli myös aikaisempina vuosina ilmoittanut samat vuokratulot sekä maksanut kyseisen verovuoden ennakkoverot. Painoarvoa ei myöskään ollut sillä, että verotus ei ollut päättynyt ja verovelvollinen oli kehotuksesta korjannut puutteen. Ratkaisu tuo myös yritysverotuksen korostetun huolellisuusvelvollisuuden yksityishenkilöiden veroilmoituksiin. Näin ollen myös luonnollisen henkilön veroilmoituksen täyttöä voidaan itseasiassa katsoa koskevan samat vaatimukset kuin Suomen suurimpien konsernien ilmoituksia. Tästä syystä on noudatettava erityistä tarkkuutta aina kun ilmoitettavana on vähäistä suurempia tuloja.

Verovelvollisen ja veroilmoituksen laatijan vastuu

Korkein hallinto-oikeus totesi ratkaisussaan KHO 2016:153, että veroilmoituksen antaminen säädetyllä tavalla määräajassa on verovelvollisen vastuulla. Sillä seikalla, että A oli antanut veroilmoituksensa laatimisen kirjanpitäjän tehtäväksi, ei ollut asiassa merkitystä. Kysymystä siitä, oliko A:n katsottava menetelleen virheellisesti tietensä tai törkeästä huolimattomuudesta, oli arvioitava ottaen huomioon hänen oma ja hänen kirjanpitäjänsä menettely yhdessä tarkasteltuina.

Katson, että Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisujen pitää herättää sekä verovelvolliset että heidän puolestaan toimivat kirjanpitäjät. Verosta vastuussa oleva (yrittäjä tai yksityishenkilö) ei voi välttyä veronkorotukselta pelkästään luottamalla siihen, että kirjanpitäjä hoitaa asiansa. Toisaalta kirjanpitäjällä on vastuu toimeksiantajaansa kohtaan. Koska vero-oikeudellinen törkeä huolimattomuus määrittyy muun muassa vero-oikeudellisen normiston kautta, on kenen tahansa veroilmoituksen toisen puolesta laativan varauduttava siihen, että virheellisesti täytetty veroilmoitus johtaa korvausvelvollisuuteen asiakkaalle. Ja koska virheen suuruus määrittää käytännössä tuottamuksen asteen, on esimerkiksi tilitoimiston edustajien oltava varmoja ilmoituksen oikeellisuudesta heti sen jättöhetkellä.

Mitä tehdä, jos vahinko on käynyt?

Myös veroasioissa ennaltaehkäisy on paras hoito. Feeniks tarjoaa yksityishenkilöille, yrittäjille ja heidän puolestaan veroilmoituksia antaville tilitoimistoille apua veroilmoitusten tarkastamisessa. Jos virhe ilmoittamisvaiheessa on päässyt jo sattumaan, vaikuttaa siltä, että törkeää huolimattomuutta koskevaa väitettä on todella vaikea torjua. Valitustie kannattaa kuitenkin, intressin suuruudesta riippuen, käydä loppuun, koska tuomioistuimessa on mahdollista saada Verohallinnon esittämää korotusta alentava tuomio. Leikkisä vastaus otsikon kysymykseen: Vero-oikeudellinen huolellisuusarviointi on kolikko, jonka toinen puoli on bonus pater familias -periaatteen mukaista huolellisuutta. Toinen puoli taas törkeää huolimattomuutta.